IMPOZITUL PE PROFIT IN VIZIUNEA IAS 12 "IMPOZITUL ASUPRA REZULTATULUI"

IMPOZITUL PE PROFIT IN VIZIUNEA IAS 12 "IMPOZITUL ASUPRA REZULTATULUI"

In referentialul international, politicile privind impozitarea profitului fac obiectul normei IAS 12 "Impozitul asupra rezultatului". Aceasta norma retine o adordare bilantiera pentru calculul efectului fiscal al diferentelor temporare dintre regulile contabile si regulile fiscale.

Obiectivul normei IAS 12 este de a prescrie prelucrarea contabila a impozitelor asupra rezultatului. Problema principala a contabilizarii impozitelor asupra rezultatului este de a determina cum sa se inregistreze consecintele fiscale actuale si viitoare:

ale recuperarii viitoare sau ale decontarii valorii contabile a activelor sau pasivelor, care sunt contabilizate in bilantul unei intreprinderi

ale tranzactiilor si altor evenimente ale exercitiului, care sunt contabilizate in situatiile financiare ale intreprinderii

Faptul ca intreprinderea ce prezinta situatii financiare se asteapta sa recupereze sau sa deconteze valoarea contabila a unui activ sau a unui pasiv este un fapt inerent contabilizarii unui activ sau unui pasiv. Daca este probabil ca recuperarea sau decontarea acestei valori contabile sa majoreze sau sa diminueze platiile viitoare de impozit, in raport cu ceea ce ar fi fost daca recuperarea sau decontarea n-ar fi avut consecinte fiscale, prezenta norma impune unei intreprinderi sa contabilizeze un pasiv sau activ de impozit amanat, cu unele exceptii limitate.

Pentru tranzactii si alte evenimente contabilizate in contul de profit si pierdere, toate efectele de impozit aferente acestora sunt contabilizate, in contul de profit si pierdere.

Pentru tranzactii si alte evenimente contabilizate direct in capitalurile proprii, efectele de impozit aferente acestora sunt contabilizate in mod direct in capitalurile proprii.

In mod similar, contabilizarea de active si de pasive de impozit amanat, cu ocazia unei grupari de intreprinderi, afecteaza valoarea goodwill-ului sau goodwill-ului negativ, generat prin aceasta grupare de intreprinderi.

De asemenea, IAS 12 trateaza contabilizarea de active de impozit amanat, generate de pierderile fiscale sau de creditele de impozit neutilizate, prezentarea impozitelor asupra rezultatului, in situatiile financiare, si informatiile de furnizat relative la impozitele asupra rezultatului.

DELIMITARI PRIVIND REZULTATUL CONTABIL ,

REZULTATUL FISCAL, DIFERENTELE PERMANENTE SI DIFERENTELE TEMPORARE

Rezultatul contabil este profitul sau pierderea neta aferent(a) unei perioade, inaintea deducerii cheltuielilor cu impozitul.

Rezultatul fiscal este profitul sau pierderea aferent(a) exercitiului, determinat pe baza regulilor stabilite de autoritatea fiscala, pe baza carora impozitul pe profit este platibil sau recuperabil.

Intre rezultatul contabil si cel fiscal exista doua tipuri de diferente:

diferente permanente

diferente temporare

Diferentele permanente sunt reprezentate de:

a)     cheltuieli nedeductibile - cheltuieli pe care autoritatea fiscala refuza definitiv sa le deduca datoritata caracterului lor nejustificat, datorita marimii lor excesive.

Codul fiscal prezinta o serie de cheltuieli nedeductibile fiscal, total sau partial, precum:

• amenzile, penalitatile si majorarile de intarziere datorate autoritatiilor romane, precum si cele prevazute in clauzele contractelor comerciale incheiate;
• cheltuielile inregistrate in contabilitate care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii in gestiune;
• pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu neincasate, pentru partea neacoperita din provizion;
• cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost incheiate contracte de asigurare, precum si TVA aferenta

b)    deduceri fiscale - reprezinta veniturile sau alte sume pe care autoritatea fiscala renunta definitiv sa le impoziteze, precum:

• dividendele primite de la o persoana juridica romana;
• rezerva legala in limita cotei de 5% aplicata asupra profitului contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile si se aduna cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat

Impozitele curente sunt impozitele exigibile sau recuperabile, in numele unei perioade.

Impozitele exigibile reprezinta valoarea impozitului pe profit platibil (recuperabil) in raport cu profitul impozabil (pierderea fiscala) pe o perioada. Profitul impozabil (pierderea fiscala) este profitul (pierderea) pe perioada exercitiului, determinat(a) in concordanta cu reguli stabilite de autoritatea fiscala, pe baza carora trebuie sa fie platit impozitul pe profit.

Diferentele temporare se calculeaza scazand din valoarea contabila a unui activ sau a unei datorii, din bilant, baza fiscala a acesteia (acestuia).

Diferentele temporare pot fi:

a)     diferente temporare impozabile - vor genera sume impozabile in determinarea beneficiului impozabil al exercitiilor viitoare, atunci cand valoarea contabila a activului (datoriei) va fi recuperata (decontata)

- apar daca valoarea contabila a unui activ este mai mare decat baza sa fiscala

sau

b)     diferente temporare deductibile - vor genera sume deductibile in determinarea beneficiului impozabil al exercitiilor viitoare, atunci cand valoarea contabila a activului (datoriei) va fi recuperata (decontata)

apar daca valoarea contabila a unui activ este mai mica decat baza sa fiscala

Baza fiscala a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuita acestui activ sau acestei datorii in scopuri fiscale.

• baza fiscala a unui activ → valoarea ce va fi dedusa in scopuri fiscale din beneficiile economice pe care le va genera intreprinderea, atunci cand recupereaza valoarea contabila a activului

→ daca beneficiile economice nu sunt impozabile, baza fiscala a activului este egala cu valoarea sa contabila

• baza fiscala a unei datorii → valoarea contabila diminuata cu orice sume ce vor fi deduse, in scopuri fiscale, in contul datoriei

→ in cazul veniturilor in avans, baza fiscala este egala cu valoarea contabila a veniturilor in avans diminuata cu valoarea veniturilor ce nu vor fi impozabile in perioadele urmatoare

• baza fiscala a veniturilor in avans

IMPOZITUL CURENT SI IMPOZITUL AMANAT.

CONTABILIZARE SI EVALUARE

Impozitele amanate sunt impozitele care vor fi exigibile sau recuperabile in perioadele ulterioare, referitoare la:

• diferentele intre valorile contabile si fiscale ale unui activ sau unei datorii
• reporturile de pierderi sau creditele de impozit reportate inainte

Efectul fiscal al tranzactiilor implica recunoasterea de creante sau datorii de impozit amanat.

Pasivele de impozit amanat sunt marimile de impozite asupra rezultatului, recuperabile in cursul exercitiilor viitoare, in numele:

• diferentelor temporale, deductibile
• reportului inainte de pierderi fiscale neutilizate
• reportului de credite de impozit neutilizate

Activele de impozit amanat sunt marimile de impozite asupra rezultatului, platibile in cursul exercitiilor viitoare, in numele diferentelor temporare impozabile

Impozitele curente si impozitele amanate sunt contabilizate in contul de profit si pierdere sau la capitaluri proprii, daca elementele la care se refera au fost inregistrate direct la capitaluri proprii, in numele aceleiasi perioade sau nu.

Impozitele curente trebuie sa fie contabilizate la datorii, atata timp cat ele nu sunt platite. O creanta de report inapoi a deficitelor trebuie sa fie contabilizata in active.

Un pasiv de impozit amanat este contabilizat pentru toate diferentele temporare impozabile, exceptand situatia in care el este generat de un fond comercial sau de contabilizarea initiala a unui activ sau a unei datorii, in contextul unei tranzantii care nu este o grupare de intreprinderi si nu afecteaza nici rezultatul contabil, nici rezultatul impozabil.

Pentru a doua exceptie, vom urmari urmatorul arbore decizional:

Recunoaste efectul diferentei temporare (daca alte exceptii nu o interzic)

Nu

↓ Da

Da 

↓Nu

Da

↓Nu

Un activ de impozit amanat trebuie sa fie contabilizat, pentru toate diferentele temporare deductibile, in masura in care este probabil ca un beneficiu impozabil sa fie disponibil, asupra caruia sa se impute aceste diferente temporare deductibile.

Un activ de impozit amanat este contabilizat pentru reportul inainte al pierderilor fiscale si pentru creditele neutilizate de impozit, in masura in care este probabil sa se dispuna de beneficiile impozabile viitoare asupra carora sa se impute aceste pierderi fiscale sau credite neutilizate de impozit.

Totusi, un activ de impozit amanat nu este contabilizat, daca el este generat de contabilizarea initiala a unui active sau a unei datorii, intr-o tranzactie care nu este o grupare de intreprinderi si nu afecteaza nici rezultatul contabil, nici rezultatul impozabil.

Creantele si datoriile de impozit curent trebuie sa fie evaluate la nivelul marimii pe care entitatea se asteapta sa o primeasca sau sa o plateasca, aplicand cotele de impozit adoptate la data inchiderii.

Creantele si datoriile de impozit amanat trebuie sa fie evaluate pe baza metodei reportului variabil, la cotele de impozit aplicabile asteptate, privind perioada in cursul caruia activul va fi realizat sau datoria deconectata (cote de impozit adoptate sau cvasiadoptate, la data inchiderii), tinand cont de maniera in care o atare realizare sau decontare va fi efectuata. Creantele si datoriile de impozit amanat nu sunt actualizate

PREZENTAREA IN SITUATIILE FINANCIARE SI

INFORMATIILE FURNIZATE

Creantele si datoriile de impozit trebuie sa fie prezentate separate de alte creante si datorii din bilant, distingand, in acest sens, impozitele amanate si impozitele curente (IAS 1). Atunci cand bilantul este prezentat pe baza distinctiei curent/necurent, impozitele amanate sunt clasificate in necurente (IAS 1).

O entitate nu compenseaza creantele si datoriile de impozit, in bilant, decat in masura in care compensarea este posibila din punct de vedere legal. Mai mult, entitatea nu va compensa impozitele sale curente decat daca ea are intentia sa la realizeze, in aceeasi perioada, si impozitele sale amanate, daca ele sunt percepute de aceeasi autoritate fiscala.

Cheltuiala de impozit trebuie sa fie prezentata separate, in contul de profit si pierdere.

Informatiile pe care le furnizeaza norma IAS 12 sunt:

Componentele majore ale cheltuielii cu impozit, cat si reconcilierea acesteia

Componentele majore ale venitului din impozit

Valorile cumulate de impozite contabilizate direct in capitaluri proprii

Impozitele amanate necontabilizate, bazele si datele de expirare a activelor potentiale de impozit amanat si diferentele temporare legate de participatiile consolidate

Justificara activelor nete de impozit amanat, atunci cand entitatea a suportat o pierdere, in cursul exercitiului incheiat sau precedent

Suplimentele de impozite exigibile, daca rezultatele sunt distribuite